Αθήνα, 28.01.2020
Αριθμ. Πρωτ.: 2718 ΕΞ
ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΤΥΠΟΠΟΙΗΣΗΣ & ΕΛΕΓΧΩΝ Ν.Π.Δ.Δ.
ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΤΥΠΟΠΟΙΗΣΗΣ (ΣΛΟΤ)
ΣΛΟΤ 2718/2019
ΘΕΜΑ : Συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης που είχαν συναφθεί πριν την 31/12/2013
ΕΡΩΤΗΜΑ
Για τις συναφθείσες έως τις 31.12.2013 συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης περιουσιακών στοιχείων, οι οντότητες με την θέση σε ισχύ του Ν.4308/2014 (ΕΛΠ), είχαν την δυνατότητα (βλέπε παράγραφο 37.5.2 της λογιστικής οδηγίας εφαρμογής των ΕΛΠ) να επιλέξουν μεταξύ της αναδρομικής εφαρμογής της λογιστικής πολιτικής που προβλέπεται για τις συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης περιουσιακών στοιχείων από τα ΕΛΠ, και της διατήρησης για λογιστικούς σκοπούς και μετά τις 31.12.2013 του υφιστάμενου έως τότε και προβλεπόμενου από τις διατάξεις της φορολογικής νομοθεσίας (Ν.4172/2013) χειρισμού έως και τις 31.12.2018 (όπως ορίζεται η συγκεκριμένη ημερομηνία στις μεταβατικές διατάξεις του άρθρου 72 του Ν.4172/2013). Από τα ανωτέρω μπορεί να εξαχθεί το συμπέρασμα ότι κατά το μεταβατικό χρονικό διάστημα (όπως αυτό ορίστηκε από την φορολογική νομοθεσία) από 01.01.2014 έως και 31.12.2018 και εφόσον η οντότητα δεν επέλεξε διαφορετικά, δεν υφίσταται διάσταση μεταξύ του λογιστικού και του φορολογικού χειρισμού των “παλαιών” (προ της 01.01.2014) συμβάσεων χρηματοδοτικής μίσθωσης με την επιφύλαξη του περιορισμού στο δικαίωμα φορολογικής έκπτωσης των μισθωμάτων ακινήτων κατά το μέρος που αφορά το οικόπεδο, επισημαίνοντας ωστόσο ότι ο ανωτέρω περιορισμός δεν βρίσκει έρεισμα στον φορολογικό νόμο. H οντότητα θα συνεχίσει να αναγνωρίζει (λογιστικά και φορολογικά) έως τις 31.12.2018 τα καταβαλλόμενα μισθώματα ως έξοδα στην κατάσταση αποτελεσμάτων χρήσης, ενώ δεν θα αναγνωρίζει στον ισολογισμό το μισθωμένο περιουσιακό στοιχείο και την υποχρέωση της χρηματοδοτικής μίσθωσης.
Στην περίπτωση που η χρήση της εταιρείας δεν λήγει την 31.12.2018 αλλά την 30.06.2019 η έναρξη ισχύος του ανωτέρω περιγραφόμενου λογιστικού χειρισμού θα είναι η 01.07.2019
ΑΠΑΝΤΗΣΗ
Ο ν. 4308/2014 (ΕΛΠ), κατά την πρώτη εφαρμογή του, παρείχε την δυνατότητα για περιουσιακά στοιχεία, οι συναλλαγές των οποίων είχαν πραγματοποιηθεί πριν την ημερομηνία έναρξης ισχύος των διατάξεών του και ενώ πληρούσαν τα κριτήριά του, διαφοροποιούνταν σε σχέση με το προηγούμενο λογιστικό πλαίσιο, «να λογιστικοποιούνται εφεξής βάσει των προβλέψεων της Φορολογικής Νομοθεσίας, για το χρονικό διάστημα που προβλέπεται από αυτή τη νομοθεσία».
Η ανωτέρω πρόβλεψη του νόμου, αφορούσε και τις συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης. Για τις συμβάσεις αυτές, από 1/1/2014 η Φορολογική Νομοθεσία (ν. 4172/2013) απαιτεί την καταχώριση περιουσιακού στοιχείου και αντίστοιχης υποχρέωσης, ενώ για τις υφιστάμενες μέχρι 31/12/2013, οι οποίες με την προηγούμενη φορολογική νομοθεσία (ν. 2238/1994) αντιμετωπίζονταν ως λειτουργικές μισθώσεις χωρίς να καταχωρίζεται περιουσιακό στοιχείο και αντίστοιχη υποχρέωση, παρεχόταν (από τον ΚΦΕ, ν. 4172/2013) η δυνατότητα να συνεχίσουν να λογιστικοποιούνται ως λειτουργικές μέχρι την 31/12/2018.
Ωστόσο, η παράγραφος 18 του άρθρου 72 (ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΕΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ) του ΚΦΕ (ν. 4172/2013) αντικαταστάθηκε από το άρθρο 57 του ν. 4587/24-12-2018 και έχει ως εξής: «Για τις συμβάσεις χρηματοοικονομικής μίσθωσης που έχουν συναφθεί πριν την έναρξη ισχύος του παρόντος Κώδικα (σ.σ.: εννοεί τον ν. 4172/2013) έχουν εφαρμογή τα οριζόμενα στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του Ν 2238/1994 (σ.σ.: προηγούμενος ΚΦΕ), μέχρι τον χρόνο λήξης αυτών.».
Συνεπώς, ο χρονικός περιορισμός που έθετε η Φορολογική Νομοθεσία, απαλείφθηκε και εφεξής για τις συμβάσεις που είχαν συναφθεί μέχρι την 31/12/2013 θα εφαρμόζεται το προηγούμενο φορολογικό και λογιστικό πλαίσιο, μέχρι την λήξη τους. Υπό την έννοια αυτή, η διαφορετική λήξη της λογιστικής χρήσης (31/12 ή 30/6) δεν επηρεάζει τον χειρισμό των υφιστάμενων συμβάσεων.
Οίκοθεν νοείται, ότι η ως άνω ευχέρεια δεν παρέχεται για συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης που συνάπτονται μετά την 1/1/2014, οι οποίες πρέπει να αντιμετωπίζονται βάσει των προβλέψεων του ισχύοντος λογιστικού πλαισίου, δηλαδή να καταχωρίζεται περιουσιακό στοιχείο και αντίστοιχη υποχρέωση.
Σημειώνεται ότι σύμφωνα με το άρθρο 115 (παρ. 5α και 5β) του ν. 4549/14-6-2018, το άρθρο 24 (ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΕΣ ΑΠΟΣΒΕΣΕΙΣ) του ΚΦΕ (ν. 4172/2013) ευθυγραμμίστηκε, ως προς την αντιμετώπιση των χρηματοδοτικών μισθώσεων, στα προβλεπόμενα από το λογιστικό πλαίσιο των ΕΛΠ (ν. 4308/2014) και διαμορφώθηκε ως εξής (ισχύς από φορολογικό έτος 2018): «Κατά τον προσδιορισμό των κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα, οι φορολογικές αποσβέσεις των στοιχείων του ενεργητικού εκπίπτουν από:
α) τον κύριο των παγίων στοιχείων του ενεργητικού της επιχείρησης σε όλες τις περιπτώσεις εκτός της περ. β’,
β) τον μισθωτή, σε περίπτωση χρηματοδοτικής μίσθωσης κατά την έννοια των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς, όπως αυτά έχουν υιοθετηθεί από την Ε.Ε. δυνάμει του Κανονισμού 1606/2002 (Δ.Π.Χ.Α. – υποχρεωτική εφαρμογή Δ.Π.Χ.Α.) ή κατά την έννοια των Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων (Ε.Λ.Π.) του Ν 4308/2014 1.
Τέλος, διευκρινίζεται ότι βάσει της ανωτέρω προσαρμογής στο ισχύον λογιστικό πλαίσιο, υιοθετήθηκε ορθώς, από την Φορολογική Νομοθεσία (ν. 4549/2018), ο όρος «χρηματοδοτική μίσθωση» σε αντικατάσταση του όρου «χρηματοοικονομική μίσθωση».
| ΤΑ ΜΕΛΗ | Ο ΠΡΟΕΔΡΟΣ ΤΟΥ ΣΛΟΤ |
| Ελένη Ρογδάκη – Χαραμή | Χαράλαμπος Ξένος |
|
Διονύσιος Παπαγεωργακόπουλος
|
|
| Χαράλαμπος Συρούνης
|
|
| Νικόλαος Σγουρινάκης |
1 Όπως η περίπτωση β της παραγράφου 1 του άρθρου 24 αντικαταστάθηκε από το άρθρο 14 παράγραφος 1 του Ν 4646/2019, εφαρμογή για συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης που συνάπτονται από την 1/1/2020 και μετά σύμφωνα με το άρθρο 66 παραγράφου 12α του ίδιου νόμου.