Αθήνα, 10 Νοεμβρίου 2009
Αριθ. Πρωτ. 888 ΑΠ
Ελληνική Δημοκρατία Υπουργείο Οικονομικών
Επιτροπή Λογιστικής Τυποποίησης και Ελέγχων
Βουλής 7, 5ος Οροφος, 105 62, Αθήνα.
Τ:+30 210 3242648
F: +30 210 3234141
W: www.elte.org.gr
ΘΕΜΑ: «ΠΑΡΑΣΤΑΤΙΚΑ ΚΑΙ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΑΠΟΤΥΠΩΣΗ ΣΥΓΧΡΗΜΑΤΟΔΟΤΟΥΜΕΝΩΝ ΕΡΓΩΝ ΑΠΟ ΤΟ ΕΣΠΑ, ΜΕΣΩ ΠΡΟΓΡΑΜΜΑΤΙΚΩΝ ΣΥΜΒΑΣΕΩΝ».
ΣΧΕΤ.: Το με αριθ. πρωτ. 47538/ΕΥΘΥ 2179/24-9-09 (αριθ. ημ. πρωτ. 888/30-9-09) έγγραφό σας.
ΕΡΩΤΗΜΑ
Στο πλαίσιο της υλοποίησης έργων, τα οποία συγχρηματοδοτούνται από τα επιχειρησιακά προγράμματα του ΕΣΠΑ 2007 – 2013 και προκειμένου να δοθούν σχετικές οδηγίες και διευκρινίσεις προς τις αρμόδιες διαχειριστικές αρχές καθώς και τους δικαιούχους των έργων, παρακαλούμε να μας αποστείλετε, όσο το δυνατόν συντομότερα τις απόψεις σας επί των θεμάτων λογιστικής αποτύπωσης των σχετικών πράξεων. Συγκεκριμένα:
1) Με την παρ. 3 του άρθρου 22 του Ν. 3614/2007 (ΦΕΚ 267/Β/3.12.07), προβλέπεται ότι «Σε περίπτωση δικαιούχων για τους οποίους δεν επιβεβαιώνεται η διαχειριστική τους επάρκεια, η αρμοδιότητα υλοποίησης δύναται να μεταβιβαστεί με προγραμματική σύμβαση στην αρχή στην οποία υπάγονται ή από την οποία εποπτεύονται ή σε συναφή δημόσια υπηρεσία ή Ο.Τ.Α. α’ και β’ βαθμού ή ανώνυμη εταιρεία του ευρύτερου δημόσιου τομέα ή αναπτυξιακή ανώνυμη εταιρεία των οργανισμών τοπικής αυτοδιοίκησης, η οποία ικανοποιεί τα κριτήρια διαχειριστικής επάρκειας δικαιούχων και η οποία ευθύνεται έναντι του δικαιούχου για την καλή εκτέλεση των καθηκόντων της και έναντι των τρίτων ευθύνεται εις ολόκληρο με τον δικαιούχο».
Με την παρ. 11 του άρθρου 14 του Ν. 3614/2007 (ΦΕΚ 267/Β/3.12.07), προβλέπεται ότι : «Η χρηματοδότηση από το ΠΔΕ των Ο.Τ.Α. α’ βαθμού με πληθυσμό άνω των πέντε χιλιάδων (5.000) κατοίκων, μετά την εγγραφή του έργου στο συγχρηματοδοτούμενο ΠΔΕ, θα μεταβιβάζεται υποχρεωτικά από τον αρμόδιο φορέα (Υπουργείο, Περιφέρεια) στον Ο.Τ.Α. α’ βαθμού σύμφωνα με τα προβλεπόμενα στην απόφαση ένταξης με υποχρέωση των Ο.Τ.Α. να τηρούν ξεχωριστούς λογαριασμούς και οι πληρωμές να εκτελούνται αποκλειστικά και μόνο για τα έργα που τους έχουν διατεθεί. Οι σχετικές δαπάνες πραγματοποιούνται σύμφωνα με το ν. 3463/2006 «Κύρωση του Κώδικα Δήμων και Κοινοτήτων».
Με το άρθρο 28 της ΥΑ του Συστήματος Διαχείρισης (αρ. πρωτ. 43804/ΕΥΘΥ 2041/7 Σεπτεμβρίου 2009) προβλέπεται ότι: «Ο Φόρος Προστιθέμενης Αξίας (ΦΠΑ) είναι επιλέξιμη δαπάνη μόνον εφόσον βαρύνει πραγματικά και οριστικά τον δικαιούχο. Ειδικότερα:
i. Δεν είναι επιλέξιμος ο ΦΠΑ του δικαιούχου εφόσον αυτός έχει με οποιονδήποτε τρόπο έσοδα υπαγόμενα σε ΦΠΑ σύμφωνα με το καθεστώς που έχει υπαχθεί στη μερίδα ΦΠΑ στην αρμόδια ΔΟΥ. Κατ’ εξαίρεση είναι επιλέξιμος ο ΦΠΑ στις περιπτώσεις που δεν δημιουργούνται έσοδα φορολογητέα κατά την υλοποίηση της πράξης ή μετά την ολοκλήρωσή της ή παρότι δημιουργούνται έσοδα αφορούν μη φορολογητέα δραστηριότητα. Η επιβεβαίωση ότι η σχετική δραστηριότητα είναι μη φορολογητέα δίδεται από το σύστημα TAXIS. Σε κάθε περίπτωση εφόσον ο ΦΠΑ είναι απαιτητός για επιστροφή ή συμψηφισμό δεν είναι επιλέξιμος.
ii. Επίσης δεν είναι επιλέξιμος ο ΦΠΑ δικαιούχου που υπόκειται σε καθεστώς κατ’ αποκοπήν φόρου ή ποσοστού έκπτωσης.» Τέλος, στο άρθρο 26 της ως άνω ΥΑ καθορίζονται οι επιλέξιμες δαπάνες για κτήσεις παγίων στοιχείων και με το άρθρο 27 η επιλεξιμότητα απόσβεσης παγίων στοιχείων.
2) Συμβαλλόμενοι στις κατά τα ανωτέρω Προγραμματικές Συμβάσεις είναι δυνητικά:
i. Φορέας του Δημοσίου, ΟΤΑ κ.λ.π. -ως κύριος έργου- ο οποίος αναθέτει την εκτέλεση συγχρηματοδοτούμενου έργου σε δικαιούχο φορέα ΑΕ του ευρύτερου δημόσιου τομέα ή αναπτυξιακή ανώνυμη εταιρεία ΟΤΑ, ΔΕΥΑ, ΔΗΜΟΣ Α.Ε κ.λ.π..
ii. Φορέας του Δημοσίου, ΟΤΑ κ.λ.π. -ως κύριος έργου- ο οποίος αναθέτει την εκτέλεση συγχρηματοδοτούμενου έργου σε δικαιούχο φορέα διεπόμενο από το ίδιο φορολογικό καθεστώς.
iii. Φορέας ΝΠΙΔ όπως ΔΕΥΑ ο οποίος αναθέτει την εκτέλεση συγχρηματοδοτούμενου έργου σε δικαιούχο φορέα του Δημοσίου, ΟΤΑ, Περιφέρεια κλπ.
iv. Φορέας ΝΠΙΔ που υπάγεται σε κανονικό ή μικτό καθεστώς ΦΠΑ, όπως ΔΕΥΑ, δημοτική επιχείρηση, ο οποίος αναθέτει την εκτέλεση συγχρηματοδοτούμενου έργου σε δικαιούχο φορέα διεπόμενο από το ίδιο καθεστώς.
Από τη σύναψη των κατά τα ανωτέρω Προγραμματικών Συμβάσεων προκύπτει ότι ο φορέας υλοποίησης του έργου είναι διαφορετικός από τον κύριο του έργου (ο οποίος είναι κατά κανόνα και φορέας λειτουργίας του).
Με βάση τα περιγραφέντα για τις περιπτώσεις των Προγραμματικών Συμβάσεων της παρ. 3 του άρθρου 22 του Ν. 3614/2007 εμπλέκονται οι παρακάτω φορείς:
• ο κύριος του έργου για λογαριασμό του οποίου κατασκευάζεται το έργο,
• ο φορέας υλοποίησης (φορέας που διαθέτει διαχειριστική επάρκεια σύμφωνα με την παρ. 1 άρθρου του άρθρου 22 του Ν. 3614/2007) αναλαμβάνει για λογαριασμό του κυρίου του έργου να αναθέτει και παρακολουθεί την υλοποίηση του έργου και,
• ο ανάδοχος που κατασκευάζει το έργο (φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή κοινοπραξία ή σύμπραξη, που συνάπτει έγγραφη σύμβαση εξ επαχθούς αιτίας με το φορέα υλοποίησης για την εκπόνηση μελετών, εκτέλεση έργων, παροχή υπηρεσιών ή προμηθειών). Με το σκεπτικό ότι, ο κύριος του έργου δεν διαθέτει διαχειριστική επάρκεια και επομένως τον απαιτούμενο βαθμό οργάνωσης, ώστε να ανταποκρίνεται αποτελεσματικά στις υποχρεώσεις των συγχρηματοδοτούμενων έργων, επιδιώκεται όλη τη διαδικασία υλοποίησης του έργου να την αναλάβει ο φορέας υλοποίησης.
3) Ανεξάρτητα από το καθεστώς ΦΠΑ του φορέα υλοποίησης καθώς και το είδος της δραστηριότητας (φορολογητέα ή μη) με την οποία σχετίζεται το συγχρηματοδοτούμενο έργο (στον κύριο του έργου), προτείνεται σε κάθε περίπτωση η ακόλουθη λύση:
Ο φορέας υλοποίησης αναλαμβάνει την υλοποίηση του έργου προβαίνοντας στην ανάθεση, παρακολούθηση και παραλαβή του έργου (ανάθεση και υπογραφή σύμβασης, ορισμό επιβλέποντος ή επιτροπής παραλαβής, παραλαβή αντικειμένου) για λογαριασμό του κυρίου του έργου. Ο ανάδοχος εκδίδει τα φορολογικά στοιχεία (τιμολόγια κ.α.) στον κύριο του έργου, με βάση σχετικό όρο της σύμβασης, που υπογράφει με τον φορέα υλοποίησης. Ο φορέας υλοποίησης αναλαμβάνει (εξουσιοδοτούμενος με ειδικό άρθρο της Προγραμματικής Σύμβασης) να ελέγχει και να παρακολουθεί το οικονομικό αντικείμενο του έργου και να πραγματοποιεί τις πληρωμές προς τον ανάδοχο ενεργώντας για λογαριασμό του κυρίου του έργου και παράλληλα ευθυνόμενος για τις χρηματοροές, καταγράφοντας όλα τα στοιχεία των πληρωμών.
Ο φορέας υλοποίησης εγγράφει τα ως άνω παραστατικά δαπανών σε μεταβατικούς λογαριασμούς (τάξεως) μη δυνάμενος να προβεί σε συμψηφισμό ΦΠΑ από τυχόν έσοδα άλλων δραστηριοτήτων του.
Με την πρόοδο του έργου και τμηματικά, τα φορολογικά στοιχεία του αναδόχου μεταφέρονται στον κύριο του έργου και με την υποστήριξη του φορέα υλοποίησης εγγράφονται κατάλληλα στα βιβλία του κυρίου του έργου. Επίσης με την ολοκλήρωση του έργου, αυτό παραδίδεται στον κύριο του έργου και εγγράφεται ως πάγιο στοιχείο στα βιβλία του, όπου απαιτείται.
Σε περίπτωση, που ο φορέας υλοποίησης είναι δημόσιος φορέας ή φορέας του ευρύτερου δημοσίου τομέα και έχει στο εκ του νόμου καταστατικό του σκοπό τη δυνατότητα να εκτελέσει το συγκεκριμένο έργο, τότε δεν απαιτείται η έκδοση φορολογικού στοιχείου (ΤΠΥ) για την παροχή της συγκεκριμένης υπηρεσίας στον κύριο του έργου. Σε διαφορετική περίπτωση, ο φορέας υλοποίησης εκδίδει προς τον κύριο του έργου τιμολόγιο παροχής υπηρεσιών το οποίο καλύπτει την αποζημίωσή του για τις τυχόν πρόσθετες δαπάνες διοίκησης που έχουν προκύψει από την υλοποίηση του συγκεκριμένου έργου.
Σε ό,τι αφορά στην επιλεξιμότητα ή μη του ΦΠΑ κριτήριο αποτελεί η οικονομική δραστηριότητα που παράγεται από τη λειτουργία του έργου (κατά κανόνα από τον κύριο του έργου, δεδομένου ότι αυτός είναι στις περισσότερες περιπτώσεις ο φορέας λειτουργίας του).
Στην περίπτωση που το έργο παράγει με οποιονδήποτε τρόπο έσοδα και τα έσοδα αυτά υπάγονται σε καθεστώς ΦΠΑ, τότε η δαπάνη του ΦΠΑ των παραστατικών του αναδόχου δεν αποτελεί «επιλέξιμη» δαπάνη, δεδομένου ότι δύναται να συμψηφιστεί με τον ΦΠΑ των εσόδων που θα προκύψουν και επομένως δεν συγχρηματοδοτείται από το επιχειρησιακό πρόγραμμα. Ο κύριος του έργου οφείλει να καταβάλει στον φορέα υλοποίησης το ποσό για την πληρωμή του ΦΠΑ των παραστατικών αυτών και στη συνέχεια να το συμψηφίσει με το ΦΠΑ των εσόδων, που προκύπτουν από τη λειτουργία του έργου. Σε διαφορετική περίπτωση, δηλαδή όταν δεν παράγονται έσοδα ή αυτά απαλλάσσονται ΦΠΑ, τότε το ποσό του ΦΠΑ είναι επιλέξιμη δαπάνη και συγχρηματοδοτείται από το πρόγραμμα.
4) Για τις κατά τα ανωτέρω περιγραφείσες ενέργειες (παράγραφος 3) παρακαλούμε να επιβεβαιώσετε ότι είναι σύμφωνες με την ισχύουσα νομοθεσία περί φορολογικών θεμάτων και παράλληλα να μας ενημερώσετε για τις αναγκαίες λογιστικές εγγραφές στα βιβλία τόσο του κυρίου του έργου όσο και του φορέα υλοποίησης, καθώς και τα απαραίτητα παραστατικά τα οποία πρέπει να εκδοθούν ώστε οι ενέργειες αυτές να αποτυπώνονται με σαφήνεια και να είναι δυνατοί οι έλεγχοι τόσο από τις Ειδικές Υπηρεσίες Διαχείρισης, όσο και από τις Ελληνικές φορολογικές αρχές.
ΑΠΑΝΤΗΣΗ
Τα ανωτέρω θέματα είναι κυρίως φορολογικού χαρακτήρα και συνεπώς δεν εμπίπτουν στην αρμοδιότητα του ΣΛΟΤ.
Η ΠΡΟΕΔΡΟΣ ΤΟΥ ΣΛΟΤ
ΒΡΕΝΤΖΟΥ ΕΛΕΝH
ΤΑ ΜΕΛΗ
ΒΡΟΥΣΤΟΥΡΗΣ ΠΑΝΑΓΙΩΤΗΣ
ΙΑΤΡΙΔΗΣ ΓΕΩΡΓΙΟΣ
ΙΩΑΝΝΟΥ ΠΑΝΑΓΙΩΤΗΣ
